税法作为法学学科的一个分支，是调整国家税收关系的所有法律规范的总称。通常对税法的理解有广义和狭义之分，广义的税法是指调整一切涉及税收关系的法律规范的总称；狭义的税法则仅指调整税务机关与纳税人等税务管理相对人之间权利义务关系的法律规范的总称，即冠以“税法”等规范名称的法律。在本书中所提及的税法除特别指明外，一般是指广义的税法，这是因为从广义上理解税法，对于正确认识税法在整个法律体系中的特殊地位和作用具有十分重要的意义。
第一节 税法的调整对象
按照法学理论，法律所调整的不同对象是区分不同法律部门的根本标志。税法之所以能够成为一个独立的法律部门，就在于作为其调整对象的税收关系具有不同于其他社会关系的特殊性。
税收关系是指税收利益在各个相关主体之间进行分配时所产生的各种关系的总称，其核心内容就是税收利益的分配。追本溯源，探究税收关系必须要同国家的产生相联系、这正如税收的产生与国家的产生密切相关一样。从根本上讲，如果不讨论国际税收的问题，税收关系只是国家与税务管理相对人之间利益分配的一种体现。但事实上，由于现代国家中庞大的国家机器的存在，使税收关系中又多了一层主体一一即税务机关（为简化起见，这里将承担征税职责的税务、财政、海关等国家机关统称为税务机关，以下同），从而就使原本比较简单的税收关系复杂起来。可以概括地说，税收关系就是国家、税务机关、税务管理相对人之间在税收利益分配中所产生的各种关系。
一、国家与税务机关之间的授权关系
税收是伴随着国家的产生而产生的，在税收理论中各种税收起源学说，如国家分配说、国家公共需要说、社会费用负担说等，尽管角度不同，但都论证了一个重要命题：即税收是国家凭借政治权力或公共权力对社会产品进行分配的形式，换言之，只有国家才拥有税收利益的所有权。但在现实生活中，国家只是一个虚拟的存在，真正代表国家行使各种权力的是国家机关，其中履行征税职能的就是税务机关。上面的论述实质上要说明一个问题，那就是税务机关的征税权不是与生俱来的，而是由国家授予的。这种授权关系主要包括国家与税务机关之间在税种开征与停征决定权、税率调整与税目增减决定权、减免税决定权和税收监督权等方面的权限分工与责权关系等。这种税收的授权关系与其他税收关系之间具有历时性——即税收授权关系在煎，而后才有其他税收关系，经税法调整后的税收法律关系中也具有这种鲜明的特性。不过，由于在现实中这种历时性表现得较为隐蔽，从而也引发了很多争议和错误。
国家授予税务机关的征税权并不是国家税收权力的全部，对于某些与征税有关的制裁权，如部分强制执行权、最终裁决权等等，以及税收的使用权，国家或自己保留或授予其他国家机关。另外需要说明的是，税务机关的征税权来源于国家，是一种权力而非权利，因而税务机关对征税权非经国家许可不能自由处置一一一即进行自由地转让或放弃，否则税务机关就要承担相应的责任。
在历史上，这种授权可以通过很多种方式进行，而在现代社会中则大多通过法律的形式进行。因此，国家与税务机关的授权关系成为税法首要的调整对象。
二、税务机关与纳税人之间的征纳关系
税务机关与纳税人之间的祝收征纳关系是税收关系中最直观的一面，也是税法最主要的调整对象，其核心内容就是税务机关如何从纳税人手中获得税收利益。税收征纳关系是指税务机关与负有纳税义务的自然人、法人或其他组织相互之间因为征税、纳税而发生的各种关系，其中包括在税收征纳过程中所发生的纳税人认定关系、税款缴纳关系、票证管理关系等。在未经法律调整之前，税收征纳关系的一个重要特性就是税务机关始终处于主动地位，即“征纳关系的起始、中止以及终结都由税务机关控制，这与税收的无偿性和强制性密切相关。也正因为如此，税法在调整税收征纳关系时一般会更注重强调纳税人的义务和税务机关的权力，其目的就是强制规定税收征纳关系中的某些环节由纳税人自行启动，从而使经过法律调整后的税收征纳关系的运行趋于平稳。
三、其他税收关系
除了上述两种主要的税收关系外，税收关系还包括中央政府与地方政府之间的税权归属关系、税务机关与委托代征人的行政委托关系、其他行政机关或机构与税务机关的行政协助关系、代扣代激义务人与纳税人之间的代扣代缴关系等。严格地讲，这些关系都是上述两种主要税收关系的衍生关系，但与其性质不同，特别是不具有鲜明的强制特征。因此，税法对这些关系调整时也通常不能规定过于苛刻的条件和罚则。
如果考虑国际税收的问题，那么税收关系中还应当包括不同国家间的税收关系，但是实际上国际税收关系不具有鲜明的税收特性，而与一般的国际关系类似，它更强调国家主权之间的关系问题。因此，本书不将其作为税法的调整对象进行探讨。
第二节 税法的基本特征
作为一种法律规范，税法与其他法律一样，是由国家制定或认可的，体现国家意志，并由国家强制力保障实施的社会规范。这种法律规范具有一般法律规范的共同特征。但是，由于税法是以税收关系为调整对象的，因而又区别于其他法律。下面将从三个方面对税法的基本特征进行阐释。
一、税法在法律体系中的特殊地位
税法究竟是属于行政法还是经济法，始终是法学理论界争论的重要课题。应当说，税法的绝大部分属于经济法的范围，即国家协调经济运行过程中所发生的经济关系；而税法的形式则更多地体现行政法的特征，如主体一方必是行政主体(税务机关）、法律与国家行使权力直接相关(征税权)、当事人不能将权利和义务自由处分等。因此，简单地将税法归于经济法或行政法都不准确。
税法应当作为一个独立的部门法，这是因为：一是税法具有其独立的调整对象，即税收关系，其中既包括大量的税收经济关系；也有一部分税收行政关系；二是税法有特定的调整方法，税法运用行政的、刑事的、民事的等多种方法对税收关系进行综合调整，但主要是行政手段；三是税法有完整的法律体系，其中既包括实体法，也包括程序法，既包括各单行税法，也包括正在制定的纲领性的税收基本法。从上述各个方面的简要分析可以看出，税法是介于经济法与行政法之间，主要运用行政方法调整税收关系的独立的部门法。
二、税法的法律特征
1．税法是属于公法性质的部门法。通常划分公法与私法的标准是，公法是保护整个国家和社会利益的法律，私法则是保护一切私人利益的法律。一般来说，不论是以利益、主体、目的、行为为标准，还是以法律关系为依据，税法都具有典型的公法特征。
2．税法是制定法。在行政法理论中有一项重要的原则，就是“法律保留”，即某些事项必须也只能由法律规定。所谓“税收法定”就是法律保留原则的具体体现之一，即便是在很多实行判例法为主的英美法系国家中，税法也是采用制定法即成文法的形式。我国的税法就是由一系列成文的法律、法规和规家组成的。
3．税法是行为法。行为法是相对于组织法而言的，主要规定各种组织的具体活动，而对各种组织的具体组织形式涉及较少。税法主要规定国家与税务机关、税务机关与纳税人等税务管理相对人在税务活动中的税收关系。因此，税法主要是规定税收主体的各种行为或活动。
4．税法是运用综合性调整手段的综合部门法。税法在调整税收关系时主要依靠行政手段，但也采用某些民事和刑事的手段来保证税收关系的正常运行，因此税法的调整手段是综合性的。
5．税法表现形式的多样性。这种多样性是由税收立法权限的多层次性决定的。体现在两个方面：一是税法有法律、条例、规定、办法、实施细则等多种表现形式；二是税收关系不仅由单行税法所调整，而且被其他法律所调整，如宪法、刑法、经济法、行政法等。
三、税法的规范特征
1．税法是以强制性规范为主组成的。税法是为了保障国家权力和利益的，充分体现了国家的意志和干预，因此税法的规范基本上都是强制性的规范。此外，税法规范的强制性还体现在违反税法所应承担的法律责任上，税收法律责任不仅包括行政法律责任、经济法律责任，还包括刑事法律责任。
2．税法规范结构的严谨性和统一性。税收固定性直接决定了税法规范结构的这种特性，主要表现在：一是税种与各单行税种法的相对应性；二是税法要柬的固定性；虽然各个税种法的具体内容千差万别，但就基本要隶而言却是比较固定的，每一部税种法都必须规定税率、纳税人、征税对象、纳税环节等。
3．税法规范体现了实体性与程序性的统一。税法不仅有相对独立的程序法和实体法，而且在大量的实体法中很多程序性规范也融汇其中，包括税收法律关系主体在享受权利和履行义务过程中的执行程序等。因此，税法不是单纯意义上的实体法或程序法，而是实体性与程序性法律规范的统一体。
第三节 税法的基本概念
通过上面两节的阐述，对税法已经有了较为全面的理解和认识，但要更为准确地理解税法；还必须对税法的分类、各构成要素以及税法的效力等基本概念做进一步的探讨。
一、税法的分类
(一)不同位阶的税法
1．税收法律，即上述的狭义税法。在税法体系中，处于一级法的地位，在其适用范围内具有最高的法律效力。目前，我国只有《中华人民共和国个人所得税法》、《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》和《中华人民共和国税收征收管理法》三部税收法律。
2．税收行政法规，是由国务院制定的税收‘法律规范的总称；通常情况下，税收行政法规是由国务院因实施税收法律的需要，基于税收法律的授权而制定的具体的行政措施。它不能与相应的税收法律相抵触，从法律级次上看，它处于二级法的地位。目前我国大多数单行税种法都是采用税收行政法规的形式颁布实施的。
3．税收行政规章，是由国务院税收主管部门因实施税法的需要，基于税收行政法规的授权而制定的具体实施办法、规程等。
4．税收行政解释，是由国务院税收主管部门为解释税法条文的疑义，补充税法规定的不足；所作出的具体解释。
5．国际税收协定，是指国家为避免重复征税，保护投资所签定的税收协定或外交换文。国际税收协定具有优先于本回国内税法的规定而适用的效力。
6．税收地方性法规，是指地方各级人民代表大会及其常委会，根据法律，结合本地实际情况制定的法规。地方性法规不得与全国统一税法相抵触，地方性法规只在本地区发生法律效力。
7．税收地方规章，是省、自治区、直辖市、计划单列市人民政府和省会或自治区首府所在城市人民政府以及国务院批准的较大的市人民政府，结合本地区实际情况制定的行政规章。地方性规审不能同税收法律、行政法规和地方性法规相抵触。地方性规章只在本地区有法律效力。
(二)实体税法和程序税法
所谓实体税法，也称税收实体法，是指规定税收法律关系主体所享有的权利和义务的法律规范。如税法中有关纳税人、征税对象、计税依据和税率等问题的规定就属于实体税法的内容。一般地说，各单行税种法都属于实体税法。
所谓程序税法也称税收程序法，是使税收实体法赋予税收法律关系主体所享有的权利和义务得以主张和履行的法律机制。如税法中有关纳税期限、税款征收、缴纳方式等。目前税收征管法就是税收程序法。但除此之外，还有一些程序法虽然不是专门规定税收问题的，但税务活动仍然需要遵守这些程序法的规定。这主要是指一些规定行政程序的行政法律或法规，如行政复议法、行政处罚法、行政诉讼法、国家赔偿法等。
(三)税收基本法和单行税法
所谓税收基本法，是税收领域的“宪法性文件”，即税收领域的根本性大法，它应当是由国家最高权力机关(即立法机关)根据国家在一个较长的历史时期内的政治、经济状况和税收工作的实际需要，按照严格的立法程序制定的法律。税收基本法要以国家宪法为依据，按照税收工作的客观规律，规定税收的基本原则、治税思想、税务机关和纳税人的权利义务、税收立法、执法和司法的有关问题等，以便使税收基本法对其他备单行税收法律、法规具有统领、指导和制约的作用。类似于我国建国初期的“全国税政实施要则”。目前，我国的税收基本法还没有出台。但可以预见，颁布实施税收基本法，必将在我国税法体系中发挥极其重要的作用。
所谓单行税法，是指具体税种或者为解决某一方面的税收问题所制定的税法。如所得税法、增值税法等。整个税法体系是由若干单行税法和税收基本法共同组成的有机整体，同时每个单行税法本身也是一个相对独立的体系，是由不同位阶的若干个税收法律、法规或规章构成的。
二、税法的构成要素
税法的构成要素，又称课税要素，是指各种单行税法具有的共同的基本要素的总称。这一概念包含有以下基本含义：一是税法要素既包括实体性的，也包括程序性的；二是税法要素是所有完善的单行税法都共同具备的，仅为某一税法所单独具有而非普遍性的内容，不构成税法要素，如扣缴义务人。具体而言，税法要素主要包括以下内容：
1．纳税主体，又称纳税人或纳税义务人。这是指税法规定的直接负有纳税义务的自然人、法人或其他组织。任何一部单行税法首先要解决的就是国家到底对谁征税的问题，税法对每一种税都规定了特定的纳税人，但往往存在重复、交叉的现象。同一纳税人依法可能要承担多个税种的纳税义务。纳税人还应当与负税人进行区别，二者有时可能相同。有时不尽相同，负税人是经济学中的概念，即税收的实际负担者，而纳税人是法律用语，即依法缴纳税收的人。税法只规定纳税人，不规定负税人。
2．征税对象，又称征税客体。这是指税法规定对什么征税。征税对象是各个税种之间相互区别的根本标志。根据征税范围不相交叉的原则设计出来的各个税种都有其各自的征税对象，并通过税法予以明确界定。因此，征税对象决定各个单行税法不同的特点和作用。征税对象按其性质的不同，通常划分为四大类，即流转额、所得额或收益额、财产及行为。
3．税率。税率是应纳税额与征税对象之间的比例，是计算应纳税额的尺度，反映了征税的程度。在征税对象既定的情况下，税率的高低直接影响到国家财政收入的多少和纳税人税收负担的轻重，反映了国家与纳税人之间的利益分配关系。因此，税率是税法的核心要素，是衡量国家税收负担是否适当的标志。税率主要有比例税率、累进税率和定额税率三种基本形式。
4．纳税环节。纳税环节是指商品在整个流转过程中按照税法规定应当缴纳税款的阶段。纳税环节解决的就是在整个商品流转过程中征几道税以及在哪个环节征税的问题。它关系到税收由谁负担、税款能否足额及时入库以及纳税人纳税是否便利的问题。
5．纳税期限。纳税期限是税法规定的纳税主体向税务机关缴纳税款的具体时间。纳税期限是衡量征纳双方是否按时行使征税权力和履行纳税义务的尺度；是税收的强制性和固定性特征在时间上的体现。在纳税期限之前税务机关不能征税，纳税人也不得在纳税期限届满后拖延纳税。合理规定和严格执行纳税期限，对于国家财政收入及时入库起着重要的保证作用。纳税期限一般分为按次征收和按期征收两种。在现代税制中，一般还将纳税期限分为交税期限和申报期限两段，但也可以将申报期限内含于交税期限之中。
6．纳税地点。纳税地点是指缴纳税款的场所。纳税地点一般为纳税人的住所地、也有规定在营业地、财产所在地或特定行为发生地的。纳税地点关系到税收管辖权和是否便利纳税等问题，在税法中明确规定纳税地点有助于防止漏征或重复征税。
7．税收优惠。税收优惠是指税法对某些特定的纳税人或征税对象给予的一种免除规定，它包括减免税、税收报免等多种形式，其实质内容就是免除纳税人依法应当履行的纳税义务中的一部分。税收优惠按照优惠目的通常可以分为照顾性和鼓励性两种；按照优惠范围可以分为区域性和产业性两种；一般而言，为了维护税法的严肃性和统一性，税法中对税收优惠的规定较为严格，并且还要履行一定的审批手续；税收优惠是体现国家宏观经济政策导向的重要手段。
8．税务争议。税务争议是指税务机关与税务管理相对人之间因确认或实施税收法律关系而产生的纠纷。解决税务争议主要通过税务行政复议和税务行政诉讼两种方式，并且一般要以税务管理相对人缴纳税款为前提，在税务争议期间，税务机关的决定不停止执行。这主要是为了保护国家税收利益不受侵犯，具有典型的行政法特征。
9．税收法律责任。税收法律责任是税收法律关系的主体因违反税法所应当承担的法律后果。税法规定的法律责任形式主要有三种：一是经济责任，包括补交税款、加收滞纳金等，二是行政责任，包括吊销税务登记证、罚款、税收保全及强制执行等；三是刑事责任，对违反税法情节严重构成犯罪的行为，要依法承担刑事责任，目前我国刑法规定涉及税收犯罪的刑罚，已经包括目前全部的刑罚种类。税收法律责任的规定，对于保障国家税收利益不受或少受侵犯，具有十分重要的现实意义和威慑作用。
三、税法的效力
税法的效力是指税法的适用范围，即税法的法律强制力所能达到的范围。具体而言，税法的效力包括税法的对人效力、空间效力和时间效力。
l．税法的对人效力。这是指受税法规范和约束的纳税人范围，包括纳税自然人和纳税单位。税法的对人效力涉及到一国的税收管辖权问题。一般来说，税收管辖权的确定采用三个原则：一是属地主义原则，即以纳税人的应税行为是否发生在本国领域内作为是否征税的标准，而不论纳税人是本国人还是外国人；二是属人主义原则，即以纳税人是否具有本国国籍为标准确定是否征税，而不以纳税人的应税行为是否发生态本国领域之内；三是折中主义原则，即兼顾属地和属人主义原则的一种结合性原则；我国采用的是折衷主义原则。
2．税法的空间效力。这是指税法的法律强制力所能达到的地域范围。通常可以分为中央税法和地方税法的空间效力两种。在我国，绝大多数情况是中央税法，只有少数情况下涉及地方税法的效力问题，如民族自治地方的企业所得税政策、特区税收优惠政策等。一般来讲，税法的空间效力与制定税法的主体的管辖范围是一致的。
3．税法的时间效力。这是指税法生效和失效的时间，以及是否具有溯及既往的效力。税法生效有实施时间滞后于公布时间、实施时间和公布时间一致和实施在前而公布在后三种情况，其中前两种情况较为普遍，第三种情况较为特殊；一般不予采用。税法失效则有三种情况：一是客观失效，即税法规范失去其存在的客观条件而当然失效；二是规定废止，即新税法代替旧税法，旧税法相应失效。三是抵触失效，即某些税法规范围与上位法相抵触而失效。
税法的溯及力是税法时间效力问题中一个非常重要的方面。目前对于法律溯及力的规定有从旧，从新、从旧兼从轻、从新兼从轻四大原则，这四大原则在我国现行税法中均有所体现；但是，一般来说，税收实体法应当采取从旧兼从轻原则；禁止其具有溯及既往的效力，而程序法则要采取从新原则。
第四节 税法体系
税法是否健全、完善，在一定程度上取决于是否有一个完善的税法体系。
税法体系是指由若干个单行税法以及各单行税法中不同位阶的税收法规组成的，既相互区别，又相互联系的有机整体。税法体系是具体而不是抽象的，构成税法体系的因素(税法)是变化而不是静止的。税法体系的完善程度是相对而不是绝对的。税法体系及其内容是由客观条件决定的，是不以人的意志为转移的。
一个相对完善、合理的税法体系的标志是；第一，组成税法体系的各个单行税法之间在内容上存在着相互依存；相互联系的关系；第二，在税法种类和外在形式上是不可或缺的；第三，组成税法体系的各个单行税法的功能必须健全；也就是说，单行税法本身不能是“病态”的，而必须是相对完善，科学的。
对照上述标准来检验我国现行税法，显然，我们的税法体系还不够科学、完善。用“法规的堆砌”一词来描述我国现行税法体系的现状可能有些过分，但是，我国的税法体系还有进一步优化的余地，应该是不争的事实。首先，现有税法在数量上是不足的；这并不是说有关具体税种的税收单行法还不够，而是说那些综合性，基础性的税法还尚未完全建立起来。例如，我国还没有“税收基本法”、“税务机关组织法”等。其次，某些现行税法在内容上还有欠缺。我们的许多税收单行法没有充分表达其应有之义，各个税法本身应具有的功能没有完整地表现出来。例如，现行税收征管法对证管措施的规定还不够全面，有些规定还停留在原则上，难以发挥应有的作用。另外，税法中的一些制度、措施还不够规范。与国际上的通行做法有较大差距。
造成这种状况的原因可能是我们过去在进行税收立法时，从税收的财政功能和经济功能上考虑的多，而从法制建设的角度来通盘设计税法体系的考虑比较少。
从完善税收法制的角度来看，我国的税法体系大致应该包括以下几个部分：
一、税收基本法
一个国家的法律是以宪法为核心，由若干法律部门组成的法律体系。税法作为一个法律部门，也应该有一个统帅性的法律来整合，这个统帅性的法律就是税收基本法或类似性质的法律。所谓“税收基本法”就是税收领域的宪法性法律，税法体系中其他税收单行法的制定都要以税收基本法为依据。因此，税收基本法在原则上要具有指导意义，在内容上要具有广泛的包容性。具体来说，税收基本法应包括以下几项内容：①税收的适用范围和基本原则；②税法的效力，包括时间效力和空间效力；③税收立法体制，主要是税收立法权的划分和税收立法程序；④税收管理体制；⑤税法执行机关的法律地位及其权利、义务；⑥纳税人及其他相对人的权利和义务，⑦税收征管的主要手段、适用条件和适用原则；⑧税收的外部条件；如社会有关部门的协助义务，为便利税收征管，需要对经济活动的约束和管理手段(如减少现金支付措施、支付单位源泉控管制度，对账簿、票证的管理制度等)作出规定。
二、税收征管法
税收征管是集实体与程序于一身，侧重于税收征纳程序的基本法律之一，是税务机关进行税收征收管理的基本依据。税收征管法要具体体现税收基本法中关于税收征管的原则性规定。税收征管法应主要包括以下几方面的内容：①纳税义务的确定；②税收管理方式；②税款征收形式和程序；⑥征税时效；⑤税收强制手段；⑥法律责任。
三、税务机关组织法
由于我国目前没有税务机关组织法，因此，对于税务机关的设置、职责、权限等问题还没有统一、明确的法律规定。特别是对具有派出性质的机构，一些地方人民法院在审理税务行政诉讼案件过程中对它们能否作为一级执法主体，能否以自己名义实施具体行政行为产生疑问。已经有一些因上述机构以自己的名义执法而引起败诉的案例发生。因此，有必要以法律的形式明确税务机关设置和法律地位，制定一个统一的税务机关组织法。税务机关组织法要明确以下几个问题：①税务系统由几级税务机关及其派出机构组成，②各级税务机关及其派出机构的职责权限；②各级税务机关之间的相互关系、以及与同级人民政府的关系；④各级税务机关的内设机构、人员的升迁、考核和奖惩制度等。
四、发票管理法
发票是企事业单位从事生产经营活动和进行财务核算的主要原始凭证，也是税务机关征税的重要依据。要实现依法治税，必须切实加强发票管理。发票管理法应在现行《中华人民共和困发票管理办法》的基础上，着重从以下几方面加以改进：①统一全国发票格式和印章；②改进发票的印制形式，充分运用现代印刷技术，尽减少利用发票作弊的可能件；③对违反发票管理的行为规定严厉的制裁措施。
五、有关各个税种的单行税法
一个国家究竟要设置多少个税种，是由该国一定时期内政治、经济、社会形势以及人们的历史习惯等众多因素决定的。税种的设置要以社会的承受能力为限，社会经济没有发展到一定水平，制定再多的税种也没有什么实际意义。因此，制定税收实体法要避免草率行事，必须事先进行充分论证。制定税收实体法还要有以下两个方面的考虑：第一，要从税法体系的角度来衡量制定某一税法是必要。第二，要从内容上尽量完善每一个税法本身应有的功能，也就是说税法本身必须是健全、完善的，对应该作出明确规定的内容；不能有所遗漏。同时，要与其他相关税法相对照，要绝对避免相互矛盾的税法出现。
来源：江苏国税网2001年原“税法讲座”文章，仅供研究参考。 | 
